Ajustes de comparabilidad en materia de precios de transferencia

ProDeConUno de los aspectos más complejos en materia de precios de transferencia es el conocido como el principio de independencia efectiva, sustentado de manera importante por las regulaciones de comparabilidad, que permite que la teoría pueda ser aplicada a situaciones prácticas, concretamente a la determinación de contraprestaciones en operaciones llevadas a cabo entre partes relacionadas.

Aun cuando la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) se ha esforzado en robustecer el principio antes mencionado, frecuentemente han sido más los puntos negativos que se han suscitado, a lo largo de 18 años, al momento de buscar conciliar la teoría con la práctica.

Prueba de estos esfuerzos es el anexo del Capítulo III de las Guías de Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones Tributarias (Guías de la OCDE), el cual presenta una mecánica fácil de aplicar en el caso de ajustes de comparabilidad.

En el contexto mexicano, dentro de nuestra legislación fiscal, se aborda este importante tema de manera escueta y ambigua, concretamente en el artículo 215 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), se dice al respecto:

Se entiende que las operaciones o las empresas son comparables, cuando no existan diferencias que afecten significativamente el precio o monto de la contraprestación o el margen de utilidad a que hacen referencia los métodos establecidos en el artículo 216 de esta Ley, y que cuando existan, se eliminen mediante ajustes razonables.

La redacción anterior ha ocasionado disputas y diferencias de criterio entre el Servicio de Administración Tributaria (SAT) y los contribuyentes, al momento de enfrentar un proceso de fiscalización, pues la vaguedad de su texto genera incertidumbre jurídica para las empresas.

Es de esperarse que en un futuro próximo, existan cambios en la redacción de este artículo, pues México se encuentra rezagado respecto a la OCDE, la que realiza esfuerzos importantes para mitigar posibles diferencias de criterio en la aplicación de estos ajustes, al igual que países que han dado un paso adelante para clarificar estos conceptos.

Los ajustes económicos que tradicionalmente se aplican en cualquier análisis económico en materia de precios de transferencia, van relacionados con el costo de oportunidad de las diferencias entre las rotaciones de las principales cuentas de activo y pasivo, tanto de la parte analizada, como de las empresas seleccionadas como potencialmente comparables.

Aun cuando estas fórmulas matemáticas son conocidas y alineadas en la mayoría de los casos con lo que la misma OCDE publicó recientemente, en la actualidad todavía no se cuentan con criterios definidos al momento de validar los resultados dentro de un proceso de auditoría en materia de precios de transferencia.

Situaciones como el número de ajustes de capital a aplicar, uso de promedios móviles –y el número de años a considerar–; promedios ponderados –y el eventual factor a utilizar en la ponderación–; tasas de interés o los denominadores utilizados en las ecuaciones matemáticas al día de hoy, únicamente son criterios que no cuentan con un fundamento legal robusto en la actual LISR.

Vale la pena recordar que el objetivo inicial de precios de transferencia es llevar a cabo operaciones en base a lo que terceros independientes hubiesen acordado bajo circunstancias de negocios similares, que conlleva una adecuada aplicación de una lógica económica y financiera.

Para bien o para mal de ambas partes, la redacción del artículo 215 de la LISR no prevé algún otro documento como fuente de derecho (dado que las Guías de la OCDE únicamente las contemplan como fuente de interpretación), por lo que sería razonable plantear que si los supuestos y consideraciones básicas de estas ecuaciones a aplicarse son adecuadas, entonces se tendría la misma validez en cuanto a los argumentos presentados a favor o en contra por cada una de las partes (autoridad y contribuyentes), lo que nos llevaría a tener que involucrar a un tercero para que revisara el caso y decidiera (sin ser experto y con bases bastante endebles), sobre el resultado matemático y estadístico, y por ende, sobre la determinación de montos de contraprestación y contribuciones que se detonen en consecuencia.

Por obvias razones, los puntos que causan mayor controversia son ajustes que los contribuyentes pretenden aplicar alejados del statu quo arriba mencionado, como pudieran ser temas de: capacidad instalada, gastos extraordinarios y aplicación de provisiones, entre otros. Aunque la misma LISR los pudiese contemplar dentro de esta redacción ambigua, y las mismas Guías de la OCDE los permiten, son cuestionados en una revisión por parte de la autoridad.

Situaciones atípicas, que los contribuyentes enfrentan derivado de un esquema normal de negocios y ciclos económicos, son cuestionadas en estas revisiones, lo cual pudiese modificar por completo el resultado de un análisis económico (y detonar multas y accesorios por la omisión en el pago de contribuciones). La sugerencia siempre será evaluar la relación costo-beneficio de la aplicación de estos ajustes adicionales, así como la revisión de toda la documentación soporte que pueda demostrar eventualmente al SAT que se determinan cálculos adicionales de ajustes derivados de situaciones genuinas provenientes de ciclos económicos, y no solamente para truncar un resultado matemático.

Finalmente, vale la pena concluir sugiriendo a la autoridad la emisión de reglas claras sobre este tema, de forma que se otorgue seguridad jurídica a los contribuyentes y se tenga un sentido de consistencia a través de los años, para evitar caer en la aplicación de criterios, que desafortunadamente cambian de manera constante.

Ricardo Cruz

Licenciado en Economía por el Tec de Monterrey
Cuenta con estudios de Maestría en Impuestos y Finanzas.
Presidente de la Comisión de Precios de Transferencia del ICPNL.
Gerente Senior en Ernst & Young
Miembro de Anafinet

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