Precios de transferencia y operaciones nacionales: ¿Que hemos aprendido en 10 años?

Precios de TransferenciaHan pasado ya más de 10 años de las modificaciones a la Ley del Impuesto Sobre la Renta (“LISR”) referentes al régimen de precios de transferencia, en la cual se adicionó la fracción XV del artículo 86 del citado ordenamiento, que establece claramente la obligación para contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas (sin hacer distinción si dichas entidades vinculadas son residentes para efectos fiscales en México o el extranjero) a pactar sus precios o montos de contraprestación en base a lo que terceros independientes hubiesen acordado bajo circunstancias de negocios similares.

Mucha tinta se ha regado ya en este sentido y no es el objetivo de esta reflexión el generar un debate sobre la legalidad y constitucionalidad de este punto, pues la gran mayoría de los contribuyentes y especialistas en la materia concluyen sobre la razonabilidad que tiene la autoridad fiscal al solicitar el cumplimiento de esta obligación por situaciones que involucran el cuantificar de manera correcta los impactos financieros y fiscales que pueden estar sujetas a manipulaciones artificiales detonados por incentivos económicos dentro de un mismo grupo.

Sin embargo, es interesante revisar los puntos más polémicos que se han suscitado en la última década, sobre todo cuando consideramos que prácticamente 3 artículos pretenden legislar un tema tan amplio y subjetivo.

Recordemos que precios de transferencia en el contexto fiscal internacional ha estado presente desde hace aproximadamente poco más de 80 años como un mecanismo que persigue 2 funciones:

  1. Establecer una base apropiada de impuestos en cada jurisdicción fiscal, y
  2. Evitar la doble tributación mediante la aplicación de reglas mundialmente acordadas.

Derivado de lo anterior, comenzamos por hacer una diferencia fundamental entre las obligaciones de la fracción XII y XV del mismo artículo 86.

Aun y cuando la primer fracción establece la obligación de contar con documentación comprobatoria (para lo cual, inclusive se enumeran requisitos de forma que debe incluir lo que coloquialmente se le conoce como estudio de precios de transferencia), la segunda fracción únicamente solicita que las transacciones llevadas a cabo entre empresas relacionadas sean consistentes con el principio de plena competencia o de valor de mercado (verificado a través de la aplicación de una de las metodologías aprobadas contenidas en el artículo 216 de la LISR).

Al existir una diferencia clara, luego entonces pudiera tomarse la postura simple de concluir que el contar con un estudio de precios de transferencia es exclusivo para operaciones llevadas a cabo con residentes en el extranjero.

Sin embargo, para efectos de poder aplicar adecuadamente una metodología (lo que comúnmente se conoce como análisis económico), implica forzosamente llevar a cabo un análisis de los aspectos relevantes, para luego poder desarrollar una caracterización de las partes involucradas, y finalmente seleccionar el método en base a la prelación de las fracciones que la misma legislación establece. Lo anterior entonces, nos lleva a concluir que independientemente del entregable final, se elabora un análisis completo de precios de transferencia de facto al momento de probar que las operaciones están pactadas a valores de mercado.

Generalmente cuando se piensa en el tema de precios de transferencia, se tiene el paradigma que los efectos fiscales debiesen ser recíprocos tanto en la parte que acumula el ingreso como en aquella que toma la deducción correspondiente.

Lo anterior es parcialmente cierto en el caso mexicano, pues aun y cuando el artículo 217 de la LISR establece la posibilidad de llevar a cabo ajustes correspondientes bajo ciertos supuestos, después de tanto tiempo no encontramos un mecanismo de alivio recíproco en el caso de operaciones nacionales, lo cual pudiese generar un problema significativo de doble tributación para el grupo económico. Evidentemente el ajuste correspondiente, al igual que los ajustes colaterales que pudieran tener un impacto en otros impuestos (IVA, IETU) debiesen ser permitidos, evaluados, y consensados antes de finalizar la determinación de un ajuste primario en el tema de operaciones nacionales.

En el mismo orden de ideas, quizás el punto que causa mayor controversia es el relacionado con el actual criterio de la autoridad fiscal de rechazar total o parcialmente las deducciones provenientes de partidas intercompañía que no demuestren el cumplimiento de la obligación en cuestión.

Revisando las disposiciones fiscales vigentes, los artículos relacionados con requisitos para las deducciones y a partidas no deducibles no contemplan el tema de precios de transferencia para operaciones nacionales, ni tampoco existe una multa específica en el Código Fiscal de la Federación (“CFF”) relativo al incumplimiento en esta materia (asumiendo que no exista una omisión en el pago de contribuciones).

Inclusive, si se analiza a detalle el artículo 215 de la LISR, la facultad de ajustar los precios o montos de contraprestación de las autoridades fiscales es exclusiva de transacciones llevadas a cabo con el extranjero, lo cual hace sentido en el contexto bajo el cual fueron creadas inicialmente las disposiciones fiscales de precios de transferencia a nivel mundial, y que para el caso mexicano son consistentes con las Guías de Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las Administraciones Fiscales publicadas por la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos (“Guías de la OCDE”). Aun y cuando pudiese resultar lógico y hasta sensato desde un punto de vista de justicia económica el aplicar dichas posturas, ambas claramente carecen de legalidad, independientemente de los efectos fiscales y financieros adversos que los contribuyentes sufrirían derivado de estas soluciones prácticas.

Otra controversia que se ha desarrollado a lo largo de estos años es el relacionado con la facultad de las autoridades fiscales de poder aplicar una determinación presuntiva de ingresos, bajo el supuesto previsto en el artículo 91 fracción I de la LISR. Al respecto, vale la pena comentar que desde hace mucho tiempo existen ya criterios claramente definidos sobre cuando es factible aplicar esta mecánica de determinación de ingresos (y utilidades), las cuales nada tienen que ver con un tema de precios de transferencia.

Solo por mencionar 2 situaciones específicas, las operaciones entre partes relacionadas nacionales si se llevaron a cabo, y para estas transacciones se sigue una secuencia lógica para calcular los montos de contraprestación que a su vez derivan en los montos de ingresos y deducciones correspondientes entre las partes vinculadas.

Al no estar en la presencia de falta de contabilidad, una simulación, o una determinación lógica de resultados financieros / fiscales, resultaría difícil el tipificar la falta de cumplimiento en materia de precios de transferencia para operaciones nacionales con una determinación presuntiva de ingresos.

Un punto que no debemos perder de vista es el costo (en ocasiones elevado) que implica para los contribuyentes el cumplir con esta disposición fiscal “adicional” (dado el desconocimiento de muchos empresarios sobre la materia, y que los ha llevado a pensar que este punto es algo “nuevo”, puesto de moda a través de los famosos cuestionarios del Sistema de Presentación del Dictamen – “SIPRED” – del ejercicio 2008).

Aun y cuando no es una obligación que dichos análisis sean elaborados por un tercero independiente, o que actualmente se necesite cierta certificación para poder desarrollar las metodologías contenidas en el artículo 216 de la LISR, la realidad es que en muchas ocasiones se incurre en recursos para contar con evidencia suficiente para cumplir con el principio de valor de mercado (ya sea por falta de capacitación, información suficiente sobre operaciones desarrolladas entre terceros independientes con el suficiente grado de comparabilidad requerido, acceso a fuentes de información confiables, o tiempo que es destinado ya a otras actividades dentro de la operación normal del negocio).

Estos costos, especialmente para pequeñas y medianas empresas (“PyMES”) son recursos que económicamente hablando pudiesen resultar ineficientes, y quizás debiesen ser destinados a crear un mayor beneficio a la sociedad si se considera su efecto multiplicativo (a través de inversiones, creación de fuentes de empleo, expansiones de segmentos de negocios, por mencionar algunos ejemplos).

La existencia de montos mínimos requeridos para evaluar el principio de valor de mercado y su documentación respectiva (como si lo contempla la fracción XII para operaciones llevadas a cabo con partes relacionadas residentes en el extranjero), o inclusive solicitando su análisis a través de la cuantificación de estas partidas basado en unidades tributarias previamente establecidas (como si lo contemplan otras legislaciones en América Latina) pudiese solucionar esta área de controversia.

La pregunta obligada entonces es: ¿Que sucede entonces si no se cumple con esta obligación, cuando evidentemente existen tantos huecos?

Entre las principales implicaciones para los contribuyentes en México, pudieran mencionarse las siguientes:

  • Revelación de posiciones fiscales inciertas en el Dictamen Fiscal por parte de los auditores externos de los contribuyentes (para aquellos que estén obligados o decidan voluntariamente dictaminarse para efectos fiscales);
  • Tiempo invertido por parte de las administraciones locales del grupo en atender los actos de molestia llevados a cabo por parte de la autoridad en la facultad de comprobación de las obligaciones fiscales de dichos contribuyentes;
  • Destino de recursos económicos (en ocasiones mucho mayores a los costos de los proyectos de cumplimiento) en la interposición de medios de defensa;
  • La importante tendencia de los tribunales en fallos a favor del SAT en la mayoría de temas fiscales.

Finalmente, vale la pena considerar que aun y cuando el tema aun presenta muchas áreas grises, es nuestro deber proponer que estos huecos se mejoren a través de la tan famosa reforma fiscal integral. Por lo pronto, tal y como se ha hecho en otros ámbitos relacionados con la materia fiscal en México (e inclusive con el tema de precios de transferencia en los cuestionarios del SIPRED), se sugeriría entonces el dar soluciones concretas a los puntos antes expuestos a través de la emisión de reglas claras a través de la Resolución Miscelánea Fiscal correspondiente, de forma que se otorgue cierta seguridad jurídica a los contribuyentes obligados a observar las disposiciones en materia de precios de transferencia. Bajo el ambiente y las reglas adecuadas, sería razonable concluir que el cumplimiento de esta materia (al igual que muchas otras) sería de enorme beneficio tanto para las empresas como para la autoridad fiscal, a través de mayores niveles de recaudación, y una derrama económica que sea percibida de manera concreta por los contribuyentes.

Siempre será mejor contar con documentación soporte a no tener cubiertos estos puntos (al menos de manera general) por lo que como siempre, les recomendamos acudir con sus asesores en la materia para aclarar cualquier duda en temas de documentación y/o planeación que pudiesen llegar a tener, y así tener la tranquilidad de que se está dando un adecuado cumplimiento a las obligaciones fiscales vigentes.

Ricardo Cruz

Licenciado en Economía por el Tec de Monterrey
Cuenta con estudios de Maestría en Impuestos y Finanzas.
Presidente de la Comisión de Precios de Transferencia del ICPNL.
Gerente Senior en Ernst & Young
Miembro de Anafinet

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One Response to “Precios de transferencia y operaciones nacionales: ¿Que hemos aprendido en 10 años?”
  1. Contaomar says:
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